БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ НА ОАО «СКОПИНСКИЙ АВТОАГРЕГАТНЫЙ ЗАВОД». Диплом.

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ НА ОАО «СКОПИНСКИЙ АВТОАГРЕГАТНЫЙ ЗАВОД». Диплом.

Содержание

Введение

Производственно-хозяйственная деятельность предприятия обеспечивается не

только за счет использования материальных, трудовых, финансовых резервов,

но и за счет основных фондов, средств труда и материальных условий

процесса труда.

Основные средства играют огромную роль в процессе труда, так как они в

своей совокупности образуют производственно-техническую базу и определяют

производственную мощь предприятия.

К основным средствам относятся материальные, то есть имеющие

материально-вещественную форму, активы, включающие недвижимость (землю,

здания, сооружения и другие объекты, связанные с землей) и оборудование,

которое используется компанией для производства или поставки товаров и

услуг, для сдачи в аренду другим компаниям, либо для административных

целей и которые предполагается использовать более чем одного периода.

Основные средства занимают особое место в системе бухгалтерского учета.

Это объясняется тем, что они образуют производственно-техническую базу и

определяют производственную цель хозяйства.

Соответственно важное значение имеет и проверка правильности учета

основных средств, т.е. их аудит.

Основными задачами учета основных средств являются:

* * * ключения в затраты предприятия;

* контроль за эффективностью использования рабочих машин, оборудования,

производственных площадей, транспортных средств и других основных

средств;

* точное определение результатов от списания, выбытия объектов основных

средств.

Эти задачи решаются с помощью надлежащей документации и обеспечения

правильной организации учета наличия и движения основных средств, расчетов

по их амортизации и учета затрат по ремонту.

* Точность показателей объема, состояния и движения основных средств, а

в известной мере и точность их качественной характеристики во

* неправильное отражение в бухгалтерском балансе соотношения основных и

оборотных средств;

* неверное исчисление ряда технико-экономических показателей,

характеризующих использование основных средств: износ, коэффициенты

выбытия и поступления, фондоотдача, фондоемкость и средствооруженность

и др.

Учет основных средств - один из сложнейших объектов бухгалтерского учета

на предприятии. И с 01.01.02 г с принятием 25 главы Налогового Кодекса,

помимо бухгалтерского, выделился еще и налоговый учет основных средств,

что требует от бухгалтера большой работы. Поэтому работник, ведущий учет

основных средств, должен обладать очень высокой квалификацией, и в

совершенстве должен знать данный объект учета.

Исходя их актуальности этих вопросов для работы бухгалтеров, и выбрана

данная тема дипломной работы, связанная с рассмотрением вопросов учета и

аудита основных средств.

Объектом изучения данной дипломной работы является ОАО «Скопинский

автоагрегатный завод».

Цель данной дипломной работы - изучить теоретические основы учета основных

средств в условиях развития рыночных отношений; рассмотреть действующую

практику учета и аудита основных средств на ОАО «Скопинский автоагрегатный

завод», а также наметить пути ее совершенствования.

Для достижения этих целей необходимо:

* изучить классификацию основных средств, особенности аналитического и

синтетического учета, нормативные документы, регламентирующие их учет;

* рассмотреть методику аудита основных средств

* дать организационно-экономическую характеристику объекта исследования

- ОАО «Скопинский автоагрегатный завод».

* изучить документальное оформление и учет поступления и выбытия

основных средств, учет их ремонта и инвентаризации;

* дать оценку налоговому учету основных средств на предприятии;

* выявить недостатки в учете основных средств на ОАО «Скопинский

автоагрегатный завод» путем аудиторской проверки данного учета;

ает, как ведется учет и аудита основных средств на ОАО «Скопинский

автоагрегатный завод». В третьей главе даны рекомендации по

совершенствованию учета основных средств по сближению бухгалтерского учета

с налоговым на анализируемом предприятии.

Теоретической базой данной дипломной работы являются труды таких авто

м средствам и др. информационный материал, взятый из СПС «Гарант».

Глава 1. нормативно-правовое

регулирование учета основных средств

1.1. Классификация и оценка основных средств

В ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве объектов

основных средств необходимо выполнение определенных условий, а именно:

* использование в производстве продукции, при выполнении работ или

оказании услуг либо для управленческих нужд организаций;

использование объектов основных средств в течение длительного времени, то

есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев

или обычного операционного цикла, если он не превышает 12

яйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной

скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соот

тов основных средств является срок полезного использования.

МСФО 16 определяет срок полезного использования как ожидаемый (расчетный)

период использования активов компании или количества изделий, которое

компания предполагает произвести с использованием актива.

В соответствии с МСФО 16 в основные средства включается и земля.

Определение срока полезного использования, приведенные в новом положении

ПБУ 6/01, соответствует МСФО 16, а именно, этот период, в течение которого

использование объекта основных средств приносит доход организации, а для

отдельных групп основных средств - срок полезного использования

определяется исходя из количества продукции, ожидаемой к получению в

результате использования этого объекта [43].

Основные средства разнообразны по составу и назначению. Чтобы вести их

учет, необходима классификация их по видам, назначению или характеру

участия в процессе производства, отраслям народного хозяйства, степени

использования и по их принадлежности. Типовая классификация основных

средств по их видам установлена в настоящее время в соответствии с

галереи и т.п.

III Передаточные устройства - инженерные сети водо-, газо-, электро-,

тепло-, паро-, воздухоснабжение на территории предприятия и, возможно, за

ее пределами, обеспечивающие связь источников энергии с рабочими машинами.

IV Машины и оборудование:

В том числе:

а) силовые устройства, являющиеся источниками энергии, например котельны

в) измерительные и регулирующие приборы, устройства, лабораторное

оборудование, используемое в ходе производственных процессов и для

контроля качества готовой продукции;

г) вычислительная техника, используемая для управления технологическими п

олы, коровы и др.

IX Многолетние насаждения - озеленительные и декоративные, плодово-ягодные

насаждения, живые изгороди и т.п.

X Капитальные затраты по улучшению земель (без сооружений).

XI Прочие основные фонды.

По классификационным видам ведется учет основных средств и составляется

отчетность о наличии и движении основных средств.

В зависимости от назначения в производственно-хозяйственной деятельности

основных средств подразделяются на производственные и непроизводственные.

К основным средствам производственного назначения относятся машины,

станки, аппараты, инструменты, а также здания основных и вспомогательных

цехов, отделов, служб, предназначенные для производственного процесса, или

здания складов, резервуаров, транспортные средства, используемые д

енно-хозяйственной деятельности основные средства подразделяются на

основные средства, находящиеся в запасе, в эксплуатации, на консервации, в

аренде.

По принадлежности основные средства подразделяются на собственные и

арендованные. Собственные основные средства предприятия числятся у него на

балансе, а арендованные принадлежат другому предприятию, эксплуатируемые

временно за определенную плату, учитываются за балансом без начисления на

данном предприятии амортизации (износе).

При отражении основных средств в отчетности в соответствии с МСФО

используются следующие виды оценок: фактическая стоимость; ликвидационная;

справедливая; балансовая стоимость; возмещаемая.

В соответствии с МСФО 16, фактическая стоимость объекта основных сред

ом предприятии. По первоначальной стоимости объект учитывается в течение

периода нахождения на предприятии.

В ПБУ 6/01 определен порядок включения в первоначальную стоимость объектов

основных средств затрат организации на доставку объектов и других затрат,

связанных с их приведением в состояние, пригодное для использования.

Основные средства в процессе использования изнашиваются, отчего их

первоначальная стоимость уменьшается. Денежное выражение потери объектом

своих физических и технико-экономических качеств называется износом

основных средств.

Первоначальная стоимость за вычетом суммы износа называется остаточной

стоимостью основных средств.

Под восстановительной стоимостью основных средств понимается стоимость

воспроизводства основных средств, т.е. приобретение или строительство

инвентарных объектов, исходя из действующих цен на момент переоценки.

Раз в год каждая фирма может переоценивать стоимость принадлежащих ей

основных средств. Правила бухгалтерского учета предусматривают, что

переоценку проводят на начало календарного года, а основные средства

отража

ых средств, как и любых других объектов бухгалтерского учета, ведется в

синтетическом и аналитическом разрезах.

1.2. Синтетический учет движения основных средств

Синтетический учет наличия и движения основных средств, принадлежащих

предприятию на правах собственности, осуществляется на следующих счетах 01

«Основные средства» (активный), 02 «Амортизация основных средств»

ы» и др.

Главная книга 01, 02, 91 счетов отражает обороты по счетам 01 «Основные

средства», 02 «Амортизация основных средств», 91 «Прочие доходы и

расходы».

Счет 01 «Основные средства» предназначен для получения информации о

наличии и движении принадлежащих организации на правах собственности

основных средств, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации или

сданных в аренду.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной

стоимости. Объект основных средств, находящийся в собственности двух или

нескольких организаций, отражается каждой организацией на счете 01

«Основные средства» в соответствующей доли. По дебету счета 01 «Основные

средства» отражается доход от поступления основных средств в организацию,

по кредиту - убыток.

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств отражается по дебету

счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во

внеоборотные активы».

Для учета выбытия объектов основных средств и счету 01 «Основные средства»

может открываться субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого су

ых средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02

«Амортизация основных средств» в кредит счета 01 «Основные средства»

(субсчет «Выбытие основных средств»).

1.3. Способы начисления амортизации

Амортизация для налогового учета может быть начислена двумя методами:

линейным и нелинейным.

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту

амортизируемого имущества определяется по формуле:

К= (1/п) х 100% , (1)

где К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной)

стоимости объекта амортизируемого имущества;

п - срок полезного использования данного объекта амортизируемого

имущества, выраженный в месяцах.

При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц

амортизации в отношении объема амортизируемого имущества определяется как

произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и

нормы амортизации, определенной для данного объекта.

В ПБУ 6/01 предусматриваются следующие способы начисления амортизации:

* линейный способ;

* способ уменьшаемого остатка;

* способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного

использования;

* способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

* Начисление амортизации по группе однородных объектов основных ср

* Ъ

* го остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств

на начало отчетного года и нормы амортизации, начисленной, исходя из

срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения,

установленного в соответствии с законодательством Российской

Федерации.

* при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного

использования - исходя из первоначальной стоимости или (текущей

(восстановительной) стоимости (в случае переоценки) объекта основных

средств и соотношения, в числителе которого приводится число лет,

остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в

знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

* при способе списания стоимости пропорционально объему продукции

(работ) - исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в

отчетном периоде и соотношение первоначальной стоимости объекта

основных средств и предполагаемого объекта продукции (работ) за весь

срок полезного использования объекта основных средств.

иваться они должны по остаточной стоимости, которая включается в состав

расходов равномерно в течение срока, который не может быть менее 7 лет.

Различия в порядке начисления амортизационных отчислений по основным

средствам в бухгалтерском учете и учете для целей налогообложения являются

од

Отложенное налоговое обязательство формируется по объектам основных

средств, фактический срок использования которых по состоянию на 01.01.02

не превышает срок, установленный в соответствии с постановлением

Правительства РФ от 01.01.02 N 1.

В бухгалтерском учете по этим объектам амортизация начисляется исходя из

первоначальной или восстановительной стоимости и срока полезного

использования, установленного при принятии объекта к учету. Для целей

налогообложения по этим объектам основных средств по состоянию на 01.01.02

налогоплательщиком определяется новый срок полезного использования с

учетом классификации основных средств, установленной Правительством РФ, и

новая норма амортизации [30].

1.4. Аналитический учет движения основных средств

1. Для детализации показателей синтетического учета в денежном, а в

необходимых случаях и в натуральном выражении применяется

аналитический учет. Записи

2. 3. (кроме автотранспортных средств) ОС-4.

4. Инвентарная карточка учета объекта основных средств ОС-6.

* Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств ОС-6.

* * тние насаждения.

Инвентарные карточки - учетные регистры типовой формы, предназначенные для

объектного учета основных средств. Они заполняются на каждый объект во

время его поступления.

В и

Другой регистр аналитического учета основных средств - акт о

приемки-передачи основных средств (форма № ОС-1). Данный документ

применяется для учета ввода объектов в эксплуатацию, за исключением тех

случаев, когда ввод в действие должен в соответствии с действующим

законодательством оформляться в особом порядке (например, приемка объекта

государственной комиссией), для оформления внутреннего перемещения

основных средств из одн

ад оставшихся в результате ликвидации запасных частей, материалов,

металлолома и т.п. по рыночным ценам.

Также регистрами аналитического учета являются:

* ведомость расчета амортизации, в которой происходит расчет амортизации

основных средств по месяцам;

* ведомость №12, где происходит учет затрат основных средств по цехам

предприятия.

Система налогового учета основных средств в соответствии с гл.25

Налогового кодекса РФ строится на основе аналитических регистров, где

группир

тв:

1. Регистры промежуточных расчетов:

* регистр-расчет формирования стоимости основного средства;

* регистр-расчет расходов на ремонт текущего периода;

* регистр-расчет расходов на ремонт, учитываемых в текущем и будущем

периодах.

2. Регистры учета состояния единицы налогового учета:

* регистр информации об объекте основных средств.

3. Регистры учета хозяйственных операций:

* регистр учета операций приобретения имущества.

* регистр учета операций выбытия имущества;

4. Регистры формирования отчетных данных:

* регистр-расчет амортизации основных средств;

.

Все основные средства в процессе своей эксплуатации изнашиваются и требуют

ремонта.

1.5. Ремонт основных средств

Восстановление основных средств происходит посредством их ремонта. Без

ремонта эффективная эксплуатация основных средств на предприятии

организована быть не может. Это самый распространенный, наиболее частый и

доступный по объему расходуемый ресурсов способ их восстановления. При

калькулировании себестоимости продукции стоимость ремонта относится на

статью «Обслуживание и ремонт основных средств».

Ремонт представляет собой наличие работ по уменьшению степени физического

износа и восстановлению ресурса основных средств путем замены отдельн

Как и капитальный ремонт он осуществляется с периодичностью более одного

года.

Капитальным ремонтом оборудования и транспортных средств считается такой

вид ремонта, при котором производится полная разборка агрегата, ремонт

базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех

изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка,

регулировка и испытание агрегата.

Ин

него и капитального ремонта) включаются в состав затрат на производство и

расходов на продажу. Ремонт производится за счет себестоимости продукции,

работ, услуг.

Ремонт производится согласно плану, разработанному исходя из системы

планово-предупредительного ремонта и утвержденному руководителем

организации. Ремонт основных средств производится хозяйственным и

подрядным способом.

В обоих случаях на каждый ремонтируемый объект составляется ведомость

дефектов, в которой указывают все необходимые реквизиты, работы подлежащие

выполнению, сроки ремонта, нормы времени на работы, сметную стоимость

ремонта в разрезе статей [13, 476].

При хозяйственном способе организация осуществляет ремонт своими силами, и

все затраты по ремонту отражаются в бухгалтерском учете этого предприятия.

Бухгалтерия на основании ведомости дефектов и наряд-заказа выписывает

документы на получение со склада необходимых запасных частей и материалов,

рабочие наряды для проведения ремонта основных средств.

В нормативных документах по бухгалтерскому учету и отчетности предлагается

на выбор один из нескольких методов отнесения затрат по капитальному

ремонту на себестоимость продукции, работ, услуг.

Первый метод

Третий метод предполагает отнесение фактических произведенных затрат на

расходы будущих периодов. В этом случае фактически произведенные расходы

на ремонт основных средств отражаются проводкой Д - 97 К - 10 и др.

Собранные на счете 97 «Расходы будущих периодов» субсчет «Ремонтный фонд»,

эти затраты в дальнейшем списываются на затраты производства или расходы

на продажу равномерно в течение периода ремонта, т.е. Д - 20,44 К - 97.

При капитальном ремонте, осуществляемым подрядным способом, все затраты по

ремонту основных средств отражаются в бухгалтерском учете подрядчика.

Работы осуществляются на основании договора подряда. По окончании ремонта

объект принимается на основании акта приемки-сдачи отремонтированных

объектов. Акт подписывается работником структурного подразделения

организации, уполномоченного на приемку основных средств, и представителем

организации, производившего работы и сдается в бухгалтерию организации.

Затем акт подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем

организации. В технический паспорт соответствующего объекта основных

средств вносятся необходимые изменения в характеристик

одрядчиков.

С целью сопоставления фактического наличия имущества и финансовых

обязательств с данными бухгалтерского учета проводят инвентаризацию

основных средств [14, 159].

1.6. Инвентаризация основных средств

При проведении инвентаризации фактическое наличие основных средств

определяется путем прямого подсчета объектов бухгалтерского учета и

сравнение их с данными бухгалтерских документов. В ходе инвентаризации

устанавливают соответствие между учетными данными и фактическим наличием

основных средств, определяют их комплектность, техническое состояние, степ

Члены комиссии в присутствии должностных лиц и материально ответственных

лиц осматривают объекты основных средств и фиксируют в инвентарных описях

их фактическое наличие. В инвентарных описях указывают полное наименование

объекта, его инвентарный номер и основные эксплуатационные показатели.

Инвентарные описи представляют в бухгалтерию для внесения изменений или

уточнений в инвентарные карточки, сводные ведомости. В итоге составляют

сличительную ведомость результатов инвентаризации. В ней указывают

наименование объектов по местам эксплуатации, перечень выявленных и

неучтенных объектов и их стоимость.

Полная инвентаризация основных фондов проводится раз в три года.

Выявленные при инвентаризации неучтенные основные средства подлежат

оприходованию по дебету счета 01 «Основные средства» с кредита счета 99

«Прибыль и убытки» с последующим установлением причин и возникновения

излишка и виновных лиц. Если конкретные виновники не установл

вентаризации:

* № ИНВ - 1 «Инвентаризационная опись основных средств»;

* № ИНВ -2 «Инвентаризационный ярлык»;

* № ИНВ - 10 «Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных

средств»;

№ ИНВ - 18 «Синтетическая ведомость результатов инвентаризации основ

1.7. Нормативно-правовые документы, регламентирующие

состояние учета основных средств

К документам, которые регламентируют состояние учета основных средств,

относятся кодексы, законы, положения, приказы, методические рекомендации,

постановления, письма. Главными из них являются:

1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I от 30.11.94 №51-ФЗ.

Он регламентирует договорные отношения по поставщикам основных

средств.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2. Федеральный закон от

05.08.2000 г. № 117-ФЗ. В нем дается определение основных средств,

методы начисления амортизации: линейный, нелинейный и др.

3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ,

который определяет основные методы оценки основных средств.

4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств». ПБУ 6/01,

утвержденное приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н. Является

основным документом по учету основных средств. Оно устанавливает

правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных

средствах организации.

5. « Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга».

Приказ Минфина РФ от 17.02.97 г. №15. Отражает порядок бухгалтерского

учета основных средств, сданных в лизинг в отчетности у лизингодателя

и лизингополучателя.

6. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности

о

7. 8. результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении

составляется на основе данных бухгалтерского учета».

9. Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации.

Утвержден постановлением Госкомстата России от 30.10.97 г №71. Ведение

первичного учета по унифицированным нормам настоящего альбома

распространяется на юридических лиц всех форм собственности,

осуществляющих свою деятельность в отрасли экономики. Здесь

описывается, для чего нужны формы первичной учетной документации и

правильности их заполнения.

1.8. Аудит основных средств

Цель аудита основных средств - составить обоснованное мнение относительно

достоверности и полноты информации об основных средствах, отраженной в

финансовой отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

В ходе проверки основных средств, если планом аудита не предусмотрено

иное, аудиторы могут рассмотреть и связанные с ними области учета и статьи

отчетности: расходы на ремонт основных средств, доходы от сдачи основных

средств в аренду и расходы на аренду основных средств, доходы и расходы,

возникающие при выбытии основных средств, незавершенное строительство,

обязательства по налогу на имущество и т.п.

Для разработки эффективного подхода к аудиту основных средств на стадии

планирования проводится предварительная оценка системы внутреннего

контроля, которая подтверждается или корректируется в ходе аудита.

Оценивая систему внутреннего контроля, аудитор должен получить ответы на

следующие

2. Регистрируется ли сдача основных средств в аренду? Ведется ли

забалансовый учет взятых в аренду основных средств? Если сданные в аренду

основные средства не учитываются обособленно, это может привести к тому,

что доходы от аренды будут несвоевременно отражены в учете и отчетности

организации или неверно классифицированы. Отсутствие забалансового учета

взятых в аренду основных средств может негативно сказаться на их

сохранности, затруднить анализ эффективности их использования, привести к

неверной классификации расходов на аренду.

3. Проводится ли инвентаризация основных средств? С какой периодичностью?

Как оформляются инвентаризационные документы? Как отражаются и

анализируются результаты инвентаризации? Инвентаризация основных средств -

важная процедура контроля. Аудитору необходимо убедиться в том, что

инвентаризация осуществляется в установленные сроки, с соблюдение

в этой области позволяет минимизировать риски взысканий со стороны

налоговых органов с неблагоприятными финансовыми последствиями для

организации.

6. Планируются ли расходы на приобретение и создание основных средств, их

ремонт и модернизацию? Утверждается ли план (смета) таких

отчетности выявленные отклонения, проводится ли анализ их причин,

принимаются ли меры для предотвращения отклонений в дальнейшем.

9. Своевременно ли осуществляется государственная регистрация основных

средств, если она требуется в соответствии с законодательством? В случае,

когда государственная регистрация основных средств проводится

несвоевременно, возникают дополнительные риски, связанные с

неподтвержденным правом собственности организации на соответствующие

объекты недвижимого имущества. Наличие в организации лиц, в обязанности

которых входит сбор и подача документов на регистрацию сделок с

недвижимостью, график подачи соответствующих документов и контроль за его

соблюдением могут служить доказательством существования надежных процедур

контроля [46].

Оценив систему внутреннего контроля, аудитор должен спланировать характер,

масштабы и сроки проведения аудиторских процедур в отношении основных

средств.

Если аудитор осуществляет аудиторскую проверку организации впервые, то в

соответствии с требованиями МСА 510 \\\"Первая аудиторская проверка -

начальные сальдо\\\" он должен получить доказательства того, что:

* начальные сальдо по основным средствам не содержат искажений, которые

могут существенно повлиять на финансовую отчетность проверяемого

периода;

остатки по счетам учета основных средств на начало текущего периода

правильно перенесены из предыдущего периода (за исключением случ

оде проверки при уточнении оценки системы внутреннего контроля и

аудиторского риска объем выборки может быть изменен.

В случае, когда у организации достаточно большое количество объектов

основных средств, то при проверке сальдо по счетам учета основных средств

могут применяться статистические методы выборки. Если количество объектов

основных средств не столь велико, применяются нестатистические методы.

Количество операций с основными средствами (приобретение и выбытие), как

правило, невелико, поэтому в отношении операций применяются

преимущественно нестатистические методы выборки.

Отбирая операции по приобретению и выбытию основных средств, аудитор

должен выборочно проверить следующие группы операций:

* операции по приобретению основных средств по договорам лизинга на

внутреннем рынке и по импорту;

* операции по приобретению основных средств у сторонних организаций на

внутреннем рынке и по импорту;

* операции со связанными сторонами по приобретению и продаже основных

средств;

* операции, произошедшие в конце отчетного периода и после отчетной

даты;

* операции по строительству основных средств;

* операции по приобретению и выбытию основных средств, произошедшие в

конце проверяемого отчетного периода и начале следующего периода;

* другие операции, объединенные по какому-либо признаку, по усмотрению

аудитора.

олжен обращать внимание не только на существенные по стоимости расходы на

строительство, ремонт, реконструкцию и модернизацию, но и на операции,

произошедшие в конце проверяемого отчетного периода и в начале следующего

периода. Нужно выяснить, не относятся ли расходы на ремонт, осуществленные

в начале следующего отчетного периода, к отчетному периоду, т.е. не

занижены ли расходы организации в отчетном периоде.

Планом аудита может быть предусмотрена проверка операций по сдаче и

принятию основных средств в аренду, хотя такие операции могут проверяться

и в ходе аудита доходов и расходов организации.

Программа аудита основных средств может выглядеть следующим образом

(табл.1).

Чтобы выяснить, все ли учтенные основные средства действительно существуют

на конец отчетного периода (п.1А программы аудита основных средств),

аудитор осуществляет определенные процедуры.

Таблица 1

Программа аудита основных средств [46]

+------------------------------------------------------------------------+

| № п/п | Утверждение, на основе которого | Направление аудита |

| | подготовлена финансовая отчетность | |

|-------+-------------------------------------------+--------------------|

| 1 | Существование / права / полнота | |

|-------+-------------------------------------------+--------------------|

| 2 | Существование / оценка / представление и | |

| | раскрытие | |

|-------+-------------------------------------------+--------------------|

| 3 | Возникновение / изменение / оценка | |

|-------+-------------------------------------------+--------------------|

| 4 | Представление и раскрытие | |

+------------------------------------------------------------------------+

Они включают в себя:

* наблюдение за инвентаризацией основных средств;

* проверку физического наличия основных средств (от учетных записей к

физическому наличию и от физического наличия к учетным записям);

* проверку соответствия данных аналитического учета данным

синтетического учета и отчетности.

Наблюдая за инвентаризацией основных средств, аудитор выявляет их

физическое наличие на конец отчетного периода, правильность и полноту

внесения данных в инвентаризационные описи.

При инвентаризации аудитор может случайным образом выбрать

опреодажделенное количество основных средств и затем проверить, отражены

ли они в бухгалтерском учете организации. Необходима также обратная

процедура: в

нужно просмотреть документы, обосновывающие их выбытие (договор купли-пр

и, акт приемки-передачи, акт на списание основных средств и др.) и таким

ть ли необходимость в расширении масштаба аудиторских процедур.

Проводя аудиторские процедуры с целью убедиться в том, что права

организации на основные средства подтверждены и не ограничены правами

третьих лиц (п.1Б программы аудита основных средств), аудитору нужно

проанализировать документы, подтверждающие эти права. К таким документам

относятся договоры купли-продажи основных средств, договоры лизинга,

договоры на пользование земельными участками, документы, подтверждающие

государственную регистрацию прав собственности на имущество, в отношении

операций с которым необходима такая регистрация. В рамках этой процедуры

обычно изучают разрешения на строительство, свидетельства о регистрации

прав, другие документы, подтверждающие права организации, связанные с

недвижимым имуществом и его созданием.

В ходе аудиторских процедур может обнаружиться, что в отчетности

организации отражены основные средства, право собственности на которые не

подтверждено должным образом. В этой ситуации аудитор должен рассмотреть

вопрос о правомерности включения данных о таких основных средствах в

отчетность, оценить масштабы выявленных нарушений и определить, каким

образом они влияют на достоверность финансовой отчетности организации и

аудиторс

пераций по поступлению основных средств за отчетный период.

Установив существование ограничений прав собственности организации на осн

роительстве основных средств, других документов, подтверждающих расходы по

приобретению основных средств).

В случае, когда организация переоценивает основные средства до их

восстановительной стоимости, требуется выяснить, каким образом

осуществлялась переоценка: путем экспертной оценки восстановительной

стоимости основных средств или с применением коэффициентов.

Аудитор должен убедиться в том, что переоценка проводилась

квалифицированным оценщиком, и выборочно проверить правильность отражения

переоценки в бухгалтерском учете. Такая проверка, как правило,

осуществляется на выборочной основе путем анализа экспертных заключений о

восстановительной стоимости основных средств и сопоставления данных этих

заключений с данными бухгалтерского учета и отчетности. Если при

переоценке применялись индексы, нужно удостовериться в обоснованности

использования индексов и, пересчитав показатели первоначальной стоимости и

амортизации, выборочно изучить правильность отражения восстановительной

стоимости основных средств в бухгалтерском учете и отчетности. Требуется

такж

овных средств.

Если организация периодически пересматривает этот срок, аудитору нужно

получить документы, подтверждающие такой пересмотр, удостовериться в

обоснованности оценки нового срока полезного использования и правильности

начисления амортизации по новым нормам (путем арифметического пересчета).

Если это предусмотрено планом аудита, анализируя правильность начисления

амортизации в целях бухгалтерского учета и составления отчетности, аудитор

может исследовать и правильность расчета амортизации для целей

налогообложения. Для этого аудитор должен изучить требуемые положения н

), аудитор должен выборочно проанализировать необходимые документы:

договоры купли-продажи основных средств, акты приема-передачи основных

средств, акты на списание основных средств и т.п.

После завершения необходимых процедур проверки основных средств аудитору

следует убедиться в том, что вся необходимая существенная информация об

основных средствах раскрыта в финансовой отчетности. К такой информации, в

частности, относятся данные:

* о первоначальной стоимости, амортизации и балансовой стоимости

основных средств на начало отчетного периода, поступивших и выбывших в

течение отчетного периода и на конец отчетного периода (по группам

основных средств);

об аморт

Если аудитор обнаружил, что какие-то существенные сведения об основны

ы, проведенные в ходе проверки основных средств, документируются в

соответствии с МСА 230 \\\"Документация\\\", российским правилом (стандартом)

аудиторской деятельности \\\"Документирование аудита [7], внутрифирменными

инструкциями и стандартами аудиторской организации.

Глава 2. Бухгалтерский и налоговый Учет

основных средств

на ОАО «Скопинский автоагрегатный завод»

2.1. Краткая характеристика объекта исследования

Открытое акционерное общество \\\"Скопинский автоагрегатный завод\\\" (ОАО

\\\"СААЗ\\\") является узкоспециализированным предприятием, выпускающим стойки

телескопические, амортизаторы передней и задней подвески легковых

автомобилей ВАЗ, ГАЗ, ИЖ, Газель, Москвич, а также газовые пружины

различных наименований.

Скопинский автоагрегатный завод входит в состав объединения \\\"АвтоВАЗ\\\".

Завод расположен в Скопинском районе Рязанской области в 6 км к югу от г.

Скопина на территории земель АО \\\"Чулково\\\".

Предприятие было образовано 22 декабря 1962 года (Постановление Совета

Министров СССР от 25.11.1960 года №1215, Распоряжение Рязанского СНХ от

15.11.1962 года №817-Р), как самостоятельный завод на базе 7 и 8 цехов

Скопинского машиностроительного завода и именовалось Скопинский завод \\\"

звивая мощности и внедряя новые технологии, освоил выпуск телескопических

стоек и амортизаторов задней подвески для автомобилей ВАЗ-2108, ВАЗ-2110

(практически всех моделей автомобилей Волжского автозавода), а также

амортизаторов ГАЗ-3102, УАЗа и \\\"Москвича\\\".

По состоянию на 2005 г.:

1. Общая площадь территории завода - 46,8 га;

2. Общая площадь застройки 109264м кв.;

3. Производственная площадь 37897 м кв.;

4. Вспомогательное производство 13144 м кв;

5. Производственные мощности:

* изделия семейства 2101-2121 - 4 млн. штук в год;

* стойки 2108, 2110 - 1,4 млн. штук в год;

* амортизаторы 2108,2110-1,2 млн. штук в год;

* изделия семейства 3102 - 1,5 млн. штук в год;

* газовые пружины (упоры) - 1,8 млн. штук в год.

Усредненный коэффициент сменности в основном производстве 1,48.

Усредненный коэффициент использования ср. годовой мощности 0,91(так как

потребность в изделиях \\\"СААЗ\\\" носит сезонный характер за счет вторичного

рынка, коэффициент варьируется от 1,0 до 0.85).

Усредненный коэффициент загрузки оборудования по принятой мощности 0,74.

Средний суточный темп: -30 000 единиц готовой продукции. Тип производства:

серийное, массовое, попередельное.

Основные переделы:

* Цех № 1 - Корпуса, резервуары.

* Цех № 2 - Сборочный цех, покраска, упаковка.

* Цех № 3 - Цилиндры, резервуары.

* Це

* Фрезерование

* Покрытия (твердое хромирование, цинкование, фосфатирование)

* Сборка

* Окраска

* Упаковка

Структура себестоимости продукции:

* Материалы - 32,5%

* Комплектующие - 27,4%

* Зарплата основных рабочих - 6,2%

* Энергия-3,3% - Прочие - 6,4%

* Амортизационные отчисления и трудозатраты - 24,2%

Рост производственной мощности в 2005 году планируется на 4,6%. \\\"СААЗ\\\"

ежегодно наращивает объёмы производства. Завод работает в две смены, на

\\\"узких местах\\\" организована третья смена.

На заводе имеется своя станкоинструментальная служба, производящая режущий

и мерительный инструмент, оснастку, штампы, пресс формы, специальное

технологическое оборудование. Часть инструмента изготавливается по

отдельным договорам на стороне.

Работоспособность технологического оборудования обеспечивается службой

главного механика, где организована система ремонта и обслуживания

оборудования.

Электроэнергию завод получает от системы Мосэнерго. Работоспособность

энергетических объектов обеспечивает служба главного энергетика, где

организована система ремонта и обслуживания аналогично службе главного

механика.

На ОАО \\\"СААЗ\\\" функционирует система качества (СК) в соответствии с

требованиями Международных Стандартов ИСО-9000. По итогам проведения

сертификационного аудита сертифицирующим органом TUV CERT TUV Thuringen в

200

В перспективе на 2006-2007 годы намечены следующие основные мероприятия по

дальнейшему расширению ассортимента выпускаемой продукции:

* освоение производства амортизаторов неразборной конструкции ВАЗ-2123;

* выпуск телескопических стоек, амортизаторов и упоров к автомобилям

семейства \\\"Калина\\\" - ВАЗ-1118, ВАЗ-1119, ВАЗ-1117;

* переход на неразборные конструкции амортизаторов и стоек к автомобилям

ВАЗ-2108, ВАЗ-2110;

* освоение газонаполненных амортизаторов к автомобилям ВАЗ-2101,

ГАЗ-3102, ВАЗ-2108 иВАЗ-2110;

* освоение производства амортизаторов для автомобилей ИЖ-2126, 2717

неразборной конструкции.

Обеспечение основными материалами, включая калиброванный прокат, трубы,

ленты осуществляется такими отечественными заводами, как:

* сталепрокатный завод, г. Череповец;

* калибровочный завод, г. Магнитогорск;

* металлургический завод, г. Серов;

* новотрубный завод, г. Первоуральск;

* завод \\\"Серп и молот\\\" г. Москва и др.

Поставки комплектующих изделий и полуфабрикатов осуществляются

отечественными производителями:

Металл

е запчасти для ремонта. Однако сама схема реализации продукции не

предполагает установление прямой связи с конечными потребителями. С целью

повышения эффективности реализации продукции создано зависимое общество

\\\"Скопин-Авто\\\", с которым заключено генеральное соглашение. Совместно

создаются региональные представительства для реализации продукции, как

конечным потребителям, так и посредникам.

Доля основных потребителей в общей структуре сбыта предприятия

представлены на рис. 1.

Рис. 1. Доля основных потребителей ОАО \\\"СААЗ\\\'

Численность ОАО \\\"СААЗ\\\" на начало 2005 года равняется 3380 работающим, из

них:

* дирекция по экономике и финансам - 100 человек;

* дирекция по кадрам и социальным вопросам - 203 чел.;

* дирекция по производству - 1475 чел.;

техничес

авления несет в себе основополагающие решения по тесному взаимодействию

всех подразделений и служб, максимальному исключению дублирования в их

работе, регламентирующего разработанными нормативными и организационными

документами. В этих документах определены функции, права, обязанности

каждого подразделения, с учетом специфических особенностей их Дея

телями: электроэнергией, газом, водой. Имеется своя котельная,

компрессорная, водозабор с тремя артскважинами.

Предприятие при стабильном финансировании и проведения

планово-предупредительных, капитальных и текущих ремонтов способно

работать автономно без крупных финансовых вложений.

Учетной службой ОАО «СААЗ» является бухгалтерия. Ее организационная

структура с описанием функциональных обязанностей ее работников

представлена в Приложении 2.

Как и в бухгалтерии любого предприятия, бухгалтерия ОАО «СААЗ» ведет учет

основных средств - одних из главных объектов бухгалтерского учета.

Общая сумма полной стоимости основных средств на ОАО «СААЗ» на конец 2004

года составляла 17 474 000 (семнадцать миллионов четыреста семьдесят

четыре тысячи) рублей по налоговой отчетности, из них 100 % составляли

собственные основные средства.

Учет основных средств строится в бухгалтерии по классификационным группам

в разрезе инвентарных объектов.

Операциями, проводимыми с основными средствами на предприятии, являются:

* поступление и ввод в эксплуатацию основных средств;

* выбытие основных средств;

* ремонт, реконструкция и модернизация основных средств;

* инвентаризация основных средств.

Каждая из этих операций сопровождается бухгалтерскими проводками и

первичными документами.

Рассмотрим организацию документооборота по учету основных средств на ОАО

«СААЗ»

2.2. Организация документооборота по учету основных средств ОАО «СААЗ»

* 2.2.1. Поступление основных средств

Основные средства поступают на предприятие ОАО «СААЗ» в результа

Если объект требует монтажа, то прием основного средства в монтаж

оформляют актом о приеме (поступлении) оборудования (форма N ОС-14). К

нему прилагают товаросопроводительные документы поставщика. После монтажа

основное средство приходуют на основании акта о приеме-передаче (формы N

ОС-1, ОС-1а, ОС-1б).

Принятый к учету объект основных средств учитывают в инвентарной карточке

(форма N ОС-6), а группу предметов - в карточке группового учета (форма N

ОС-6а).

Рассмотрим конкретный пример учета поступления основных средств на ОАО

«СААЗ»

ОАО «СААЗ» приобрело у ООО «Альфа-S» сервер Hewlett-Packard 340/S (паспорт

N 53872017, заводской номер 6596-84, дата выпуска - май 2003 года,

инвентарный номер 000106).

Покупная стоимость сервера - 19 500 руб. (в том числе НДС - 3250 руб.),

срок полезного использования - 5 лет. Краткая характеристика сервера:

P-II 400/64/SCSI 9,16 Gb/ CD-ROM/Клавиатура/Мышь.

ООО «Альфа-S» уже использовало эти средства у себя в производстве. Поэтому

оно предоставило сведения о дате ввода сервера в эксплуатацию

(10.01.2004), фактическом сроке эксплуатации (6 мес.), сроке полезного

использования (60 мес.) сумме начисленной амортизации (1800 руб.) и

остаточной стоимости (16200 руб.).

При приемке сервера был оформлен акт N ОС-1.(Приложение 3).

В

rd 340/S;

Дебет 01 Кредит 08 - 16250 руб.- объект основных средств введен в

эксплуатацию.

На основании акта о приеме-передаче основного средства от 14 июля 2004 г.

N 17 была оформлена также инвентарная карточка (Приложение 4).

* 2.2.2. Выбытие основных средств

Выбытие пришедшего в негодность объекта основных средств (кроме

автотранспорта) в бухгалтерии ОАО «СААЗ» оформляют актом о списании (форма

N ОС-4).

Если из строя вышло сразу несколько предметов, то составляют общий акт о

списании (форма N ОС-4б). При ликвидации автотранспорта заполняют

специальный акт (форма N ОС-4а).

Акты составляет комиссия, назначенная приказом руководителя фирмы.

Рассмотрим пример по учету выбытия основных средств.

ана оперативная память, оставшаяся после списания объекта основных средств

и пригодные для дальнейшего использования.

* 2.2.3. Ремонт, реконструкция и модернизация основных средств

Приемка основных средств, поступивших после ремонта (реконструкции,

модернизации), оформляется специальным актом (форма N ОС-3).

Так, 7 октября 2004 года ОАО «СААЗ» передало ООО \\\"Альфа-S\\\" сервер

Hewlett-Packard 340/S (инвентарный номер ПК-39, заводской номер 7457-34

ачи сервер эксплуатировался на ОАО «СААЗ» 1 год. Сумма начисленной

амортизации составила 4100 руб. Стоимость работ по модернизации сервера -

7500 руб.

После модернизации срок полезного использования сервера не изменился.

Остаточная стоимость сервера на момент передачи в ремонт составила:

20 500 - 4100 = 16 400 руб.

Стоимость сервера после модернизации:

20 500 + 7500 = 28 000 руб.

Остаточная стоимость после модернизации:

28 000 - 4100 = 23 900 руб.

Годовая норма амортизации сервера после его модернизации:

100% : (5 лет - 1 год) = 25%.

Ежемесячная сумма амортизации сервера после его модернизации составит:

23 900 руб. х 25% : 12 мес. = 498 руб.

Акт по форме N ОС-3 представлен в Приложении 6.

На основании акта были сделаны проводки:

Дебет 08 Кр

Соответствующее поле карточки заполняют так (табл.2)

Таблица 2

Учет модернизации сервера Hewlett-Packard 340/S в инвентарной

карточке учета основных средств

+------------------------------------------------------------------------+

| Реконструкция, достройка, дооборудование, частичная | |

| ликвидация, модернизация | |

|---------------------------------------------------------------| |

| | Документ | Сумма затрат, | |

| Вид операции |----------------------------| руб. |--------|

| || Наименование | Дата | | Номер ||

|--------------||--------------+------------+-------------------+-------||

| 1 || 2 | 3 | 4 | 5 ||

|--------------||--------------+------------+-------------------+-------||

| Модернизация || Акт | 10.10.2004 | 24 | 7500 ||

|--------------||--------------+------------+-------------------+-------||

|--------------||-------------------------------------------------------||

+------------------------------------------------------------------------+

* 2.2.4. Инвентаризация основных средств

В ОАО «СААЗ» регулярно проводится инвентаризация основных средств.

Согласно учетной политике ОАО «СААЗ», в обязательном порядке

инвентаризация проводится:

* перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

* при смене материально ответственных лиц;

* если были выявлены факты хищения основных средств;

* если основные средства были частично или полностью уничтожены из-за

стихийного бедствия, пожара, других чрезвычайных ситуаций.

Инвентаризацию проводит специальная комиссия, назначенная приказом

руководителя ОАО «СААЗ» (Приложение 7). В состав комиссии, как правило,

включаются представители администрации предприятия, работники бухгалтерии

и другие специалисты, способные оценить состояние основных средств

(инженеры, те

ов инвентаризации основных средств (форма ИНВ-18).

Так, в результате проведенной инвентаризации основных средств по состоянию

на 4 декабря 2004 г. в сличительной ведомости была отражена недостача

сварочного станка БСС-5 в сумме 40000 руб. При этом бухгалтером были

сделаны проводки по списанию недостающих основных средств:

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»- 4450 руб. - списана

амортизация по недостающим основным средствам;

Дебет 94 Кредит 01 - 35550 руб. - списана остаточная стоимость недостающих

основных средств.

Опись и сличительная ведомость основных средств приведены соответственно в

Приложениях 8 и 9.

Как известно, под влиянием рыночных факторов стоимость объектов основных

средств подлежит переоценке. Согласно п.15 ПБУ 5/01 коммерческая

организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года)

переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей

(восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по

документально подтвержденным рыночным ценам.

Рассмотрим процесс переоценки основных средств на анализируемом объекте -

ОАО «СААЗ».

2.3. Переоценка основных средств ОАО «СААЗ»

Согласно своей учетной политике, ОАО «СААЗ» проводит переоценку основных

средств ежегодно.

Рассмотрим на примерах, как отражаются результаты переоценки некоторых

основных средств ОАО «СААЗ» на счетах бухгалтерского учета.

Источниками информации о рыночных ценах объектов основных средств ОАО

«СААЗ» была информация о рыночных ценах, опубликованная в печатных

75 000 руб.: 50 000 руб. = 1, 5

Теперь с помощью вышеуказанных коэффициентов пересчитаем сумму накопленной

амортизации:

(20 000 руб. - 18 000 руб.) х 0, 8 = 1600 руб.

(50 000 руб. - 46 000 руб.) х 1, 5 = 6000 руб.

Разница между восстановительной и первоначальной стоимостью вышеуказанных

объектов:

по компьютеру - 4000 руб.

по станку - 25 000 руб.

Разница между рассчитанной и накопленной суммой амортизации вышеуказанных

объектов:

отражена уценка объекта основных средств

Д-т сч.02 К-т сч.84 - 400 руб. - указана индексация амортизационных

отчислений пропорционально произведенному уменьшению стоимости объекта

основных средств

Д-т сч.01 К-т сч.83 - 25 000 руб. - отражена сумма дооценки объекта

основных средств

Д-т сч.83 К-т сч.02 - 2000 руб. - указана индексация амортизационных

отчислений пропорционально произведенному увеличению стоимости объекта

основных средств.

Если объект ранее уже переоценивался, то некоторые результаты текущей

переоценки отражаются иначе. Сумма дооценки объекта основных средств, р

та основных средств относится в уменьшение добавочного капитала

организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта,

проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта

над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в

результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды,

относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток).

Так, в 2003 г. ОАО «СААЗ» был приобретен компьютер Pentium II и

Определим коэффициенты пересчета:

12 000 руб.: 15 000 руб. = 0, 8

45 000 руб.: 30 000 руб. = 1, 5

С учетом вышеуказанных коэффициентов пересчитаем сумму накопленной

амортизации:

(15 000 руб. - 10 000 руб.) х 0, 8 = 4000 руб.

(30 000 руб. - 25 000 руб.) х 1, 5 = 7500 руб.

Разница между рыночной и восстановительной стоимостью вышеуказанных

объектов:

по компьютеру - 3000 руб.

по станку - 15 000 руб.

Разница между рассчитанной и накопленной суммой амортизации вышеуказанных

объектов:

по компьютеру - 1000 руб.

по станку - 2500 руб.

Рассчитаем сумму дооценки (уценки):

3000 руб. - 1000 руб. = 2000 руб. (сумма уценки)

15 000 руб. - 2500 руб. = 12 500 руб. (сумма дооценки)

В бухгалтерском учете ОАО «СААЗ» результаты переоценки оборудования,

приобретенного в 2003 г., были отражены следующим образом:

Д-т сч.83 К-т сч.01 - 3000 руб. - сумма уценки объекта ОС относится в

уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм

дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды

Д-т сч.02 К-т сч.83 - 1000 руб. - уточнена амортизация

Д-т сч.01 К-т сч.84 - 5500 руб. - сумма дооценки объекта основных

В соответствии с п.15 ПБУ 6/01 при выбытии объекта основных средств сумма

его дооценки переносится с добавочного капитала организации в

нераспределенную прибыль организации.

Так, в январе 2005 г. станок \\\"СД-5М\\\" был продан ООО \\\"Светлана\\\" за 82 600

руб. (в том числе НДС 18% - 12 600 руб.).

В бухгалтерском учете ОАО «СААЗ» вышеуказанная операция должна быть

отражена следующим образом:

Д-т сч.62 К-т сч.91 - 82 600 руб. - отражена задолженность ООО \\\"Светлана\\\"

за проданный ему объект ОС

Д-т сч.91 К-т сч.68 - 12 600 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная ОАО

«СААЗ» ООО \\\"Светлана\\\"

Д-т сч.02 К-т сч.01 - 6000 руб. - списана сумма начисленной амортизации по

объекту ОС на дату его выбытия в связи с продажей

Д-т сч.91 К-т сч.01 - 69 000 руб. (75 000 руб. - 6000 руб.) - списана

остаточная стоимость объекта ОС в связи с его продажей

Д-т сч.83 К-т сч.84 - 13 000 руб. - сумма дооценки выбывающего объекта ОС

переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль

организации.

Переоценка основных средств оказывает негативное влияние на финансовые

результаты деятельности ОАО «СААЗ» в бухгалтерском и налоговом учете, что

представлено в табл.3.

Таблица 3

Влияние переоценки основных средств на финансовые результаты

деятельности ОАО «СААЗ» в бухгалтерском и налоговом учете

млн. руб.

+------------------------------------------------------------------------+

| Показатели | Бухгалтерский учет | Налоговый учет |

|----------------------------------+--------------------+----------------|

| Себестоимость продукции | | |

|----------------------------------+--------------------+----------------|

| Балансовая прибыль | | |

|----------------------------------+--------------------+----------------|

| Среднегодовая | | |

| (восстановительная) стоимость | | |

| имущества | | |

|----------------------------------+--------------------+----------------|

| Налог на имущество (2% от | | |

| среднегодовой стоимости | | |

| имущества) | | |

|----------------------------------+--------------------+----------------|

| Налогооблагаемая прибыль | | |

|----------------------------------+--------------------+----------------|

| Налог на прибыль (24%) | | |

+------------------------------------------------------------------------+

Как показывают результаты расчеты, приведенные в табл. 2, не учитываемое

при налогообложении возрастание восстановительной стоимости основных

фондов и амортизационных отчислений на 16 млн. руб. увеличивают на данную

величину налогооблагаемую прибыль и налог на прибыль (в процентном

отношении - 6,9%). Так, прибыль, рассчитанная по правилам налогового

учета, составляет 266 млн. руб., в то время как реальная прибыль по

балансу - 250 млн. руб. Налогооблагаемая прибыль после вычета из

балансовой прибыли налога на имущество (исчисляемого с восстановительной

стоимости

Налоговый учет завышает финансовые результаты из-за отнесения части

амортизации в прибыль.

Далее рассмотрим особенности налогового учета основных средств на ОАО

«СААЗ».

2.4. Налоговый учет основных средств

Рассмотрим на примерах процесс погашения возникающих отложенных налоговых

активов и обязательств из-за наличия на ОАО «СААЗ» объектов основных

средств, приобретенных до 01.01.2003 г.

По

Для целей налогообложения остаточная стоимость этого объекта должна быть

включена в состав расходов равномерно в течение срока не менее 7 лет.

Организацией установлен этот срок в 7 лет (84 мес.)

В бухгалтерском учете амортизация данного объекта ОС начисляется исходя из

срока полезного использования, установленного при принятии этого объекта к

учету согласно Единым нормам амортизационных отчислений, утвержденным

постановлением Совмина СССР от 22.10.90 N 1072 (120 мес.).

Результаты расчетов сумм амортизационных отчислений по этому объекту ОС

приведены в ведомости начисления амортизации основных средств (табл. 4).

Таблица 4

Ведомость начисления амортизации основных средств

+---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+

| | В бухгалтерском учете | Для целей налогообложения |Вычитаемые| |

|Наименование|----------------------------------------------+--------------------------------------|временные |-------------|

| объекта ||Срок полезного использования,|Первоначальная | Сумма |Срок полезного|Остаточная| разницы, | Сумма ||

| || мес. |стоимость, руб.|амортизации,|использования,|стоимость,| руб. |амортизации,||

| || | | руб. | мес. | руб. | | руб. ||

|------------||-----------------------------+---------------+------------+--------------+----------+----------+------------||

| 1 || 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 ||

|------------||-----------------------------+---------------+------------+--------------+----------+----------+------------||

|Конвейер || 120 | 50000 | 416,67 | 84 | 15000 | 178,57 | 238,10 ||

+---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+

На основании данных ведомости начисления амортизации ежемесячно

составляются бухгалтерские записи:

Д-т сч.26 К-т сч.02 - 178,58 руб. - отражена сумма амортизационных

отчислений, признаваемых для целей налогообложения прибыли;

Д-т сч.26 субсч.\\\"Вычитаемые временные разницы\\\" К-т сч.02 - 238,09 руб. -

отражена величина вычитаемых временных разниц;

Д-т сч.09 К-т сч.68 - 57,14 руб. (238,09 х 24%) - отражена величина ОНА.

На величину отложенного налогового актива будет увеличиваться база при

исчислении налога на прибыль.

Начиная с 01.01.02 г., по конвейеру в бухгалтерском учете установлен срок

полезного использования меньший, чем для целей налогообложения. С 01.01.02

г. в бухгалтерском учете еще 36 мес. будет начисляться амортизация. Для

целей налогообложения амортизация будет производиться еще 84 мес.

В связи с этим необходимо определить момент, начиная с которого будет

погашаться отложенный налоговый актив. Результаты расчетов представлены в

табл. 5.

Таблица 5

руб.

Расчет суммы погашения отложенного налогового актива

+----------------------------------------------------------------------------+

| | Годы | | |

| Показатели |------------------------------|Итого|-----|

| ||2002|2003|2004|2005|2006|2007| |2008||

|---------------------------------||----+----+----+----+----+----+-----+----||

|Годовая сумма амортизации для || | | | | | | | ||

|целей бухгалтерского учета || | | | | | | | ||

|---------------------------------||----+----+----+----+----+----+-----+----||

|Годовая сумма амортизации для || | | | | | | | ||

|целей налогообложения || | | | | | | | ||

|---------------------------------||----+----+----+----+----+----+-----+----||

|Вычитаемые временные разницы || | | | | | | | ||

|---------------------------------||----+----+----+----+----+----+-----+----||

|Отложенный налоговый актив || | | | | | | | ||

|---------------------------------||----+----+----+----+----+----+-----+----||

|Погашение отложенного налогового || | | | | | | | ||

|актива || | | | | | | | ||

+----------------------------------------------------------------------------+

Как свидетельствуют данные табл. 3, с 01.01.2005 г., начисление

амортизации для целей бухгалтерского учета прекратится, а для целей

налогообложения амортизация будет начисляться еще 4 года. Начиная с

01.01.2005 г., ежемесячно будет производиться погашение отложенного

налогового актива бухгалтерской записью:

Д-т сч.68 К-т сч.09 - 42,83 руб. (514 руб. : 12 мес.).

Положением по бухгалтерскому учету \\\"Учет расчетов по налогу на прибыль\\\"

(ПБУ 18/02), утвержденным приказом Минфина РФ от 19.11.02 N 114н,

установлено, что в аналитическом учете ОНА должны быть учтены

дифференцированно по видам активов, в оценке которых возникла вычитаемая

временная разница. Для аналитического учета ОНА с целью их своевременного

погашения используется соответствующий регистр (табл. 6).

Таблица 6

Регистр учета отложенных налоговых активов

+----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+

| | | | | | | | Сумма ОНА с | | |

|Наименование|Дата записи в |Сумма ОНА| Сумма ОНА с начала | Срок | Период | Сумма | начала | Сумма | |

| ОНА |бухгалтерском |в месяц, |отражения в бухгалтерском |погашения|погашения|погашения в| отражения в |непогашенного| |

| | учете, руб. | руб. | учете, руб. |ОНА, мес.| ОНА |месяц, руб.|бухгалтерском| ОНА | |

| | | | | | | | учете, руб. | | |

|------------+--------------+---------+--------------------------+---------+---------+-----------+-------------+-------------| |

| |Январь 2002 г.| | | | | | | | |

| |--------------+---------+--------------------------| |---------+-----------+-------------+-------------+-+ |

| | | Февраль | | | | | | ||| |

| ОНА по | | 2002 г. | | | | | | ||| |

| конвейеру | |---------+--------------------------| |---------| |-------------+-------------+++-+ |

| | | | .. | | | | | ||||| |

| | | |--------------------------| |---------| |-------------| |++++-|

| | | | | | Декабрь | | | |||||||

| | | | | | 2004 г. | | | |||||||

|------------| | | |-------------------| |-------------| |||---|

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

| | | | | | | | ||| |

+----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+

На основании регистра учета отложенных налоговых активов определяется

сумма налогового актива, которую при выбытии конвейера следует списать с

кредита счета 09 \\\"Отложенные налоговые активы\\\".

Величина списанного ОНА участвует в формировании бухгалтерского убытка, но

не учитывается при расчете налогооблагаемой прибыли или убытка как в

отчетном, так и последующих периодах.

ющих отчетных периодов. В связи с этим, исходя из величины отложенного

налогового актива, начислено постоянное налоговое обязательство.

Таблица 7

Корреспонденция счетов по списанию ОНА

+------------------------------------------------------------------------+

| | | Корреспонденция | |

| Содержание | Сумма, | счетов | |

| операции | руб. |-----------------+--------------------------|

| | | | | Дт | Кт |

|------------------+--------| | |--------------+-----------|

| Списана сумма | | | | 02 | 01 |

| амортизации | 50000 | | | «Амортизация | «Основные |

| (бухгалтерской) | | | | основных | средства» |

| | | | | средств» | |

|------------------+--------| | |--------------+-----------|

| Списана | | | | | |

| оставшаяся часть | | | | | |

| отложенного | | | | | |

| налогового | | | | | |

| актива | | | | | |

|------------------+--------| | |--------------+-----------|

| Отражено | | | | | |

| постоянное | | | | | |

| налоговое | | | | | |

| обязательство | | | | | |

| (2057*24%) | | | | | |

|------------------+--------| | |--------------+-----------|

| Начислен | | | | | |

| условный доход | | | | | |

| по налогу на | | | | | |

| прибыль | | | | | |

+------------------------------------------------------------------------+

Текущий налоговый убыток определяется следующим образом:

-ТНУ = -УД + ПНО - ОНА,

где ТНУ - текущий налоговый убыток;

УД - условный доход по налогу на прибыль;

ПНО - постоянное налоговое обязательство;

ОНА - отложенный налоговый актив.

-Т

числяется исходя из первоначальной или восстановительной стоимости и срока

полезного использования, установленного при принятии объекта к учету. Для

целей налогообложения по этим объектам основных средств по состоянию на

01.01.02 налогоплательщиком определяется новый срок полезного

использования с учетом классификации основных средств, установленной

Правительством РФ, и новая норма амортизации.

Так, по состоянию на 01.01.02 г. на балансе ОАО «СААЗ» числился

персональный компьютер Pentium III первоначальной стоимостью 50000 руб.,

введенный в эксплуатацию в декабре 1999 года (эксплуатировался 24 мес.).

Сумма начисленной амортизации на 01.01.02 г. составила 10000 руб.

Фактический срок использования персонального компьютера по состоян

ний по данному компьютеру приведены в ведомости начисления амортизации

основных средств (табл. 8).

На основании данных ведомости начисления амортизации ежемесячно

составляются бухгалтерские записи:

Д-т сч.26 К-т сч.02 - 416,67 руб. отражена сумма амортизационных

отчислений, признаваемых для целей бухгалтерского учета;

Д-т сч.68 К-т сч.77 - 166,67 руб. (694,45 руб. х 24%) на величину

отложенного налогового обязательства.

На величину отложенного налогового обязательства будет уменьшаться база

при исчислении налога на прибыль.

Таблица 8

Ведомость начисления амортизации основных средств

+------------------------------------------------------------------------+

| Наименование | В бухгалтерском | Для целей | Вычитаемые | |

| объекта | учете | налогообложения | временные | |

| |-----------------+-----------------| разницы, руб. |-|

|--------------| |-----+-----+-----+-----+-----+-------------------+||

| 1 | | | | | | | |||

|--------------| |-----+-----+-----+-----+-----+-------------------+||

| Pentium III | | | | | | | |||

+------------------------------------------------------------------------+

Начиная с 01.01.02 г., по компьютеру в бухгалтерском учете установлен

больший срок полезного использования, чем для целей налогообложения. В

бухгалтерском учете с 01.01.02 амортизация будет начисляться еще 96 мес.,

а для целей налогообложения - 36 мес. Момент, начиная с которого будет

погашаться отраженное ранее в бухгалтерском учете ОНО, определяется

следующим образом (табл. 9).

Как сви

Таблица 9

руб.

Расчет суммы списания отложенного налогового обязательства

+-----------------------------------------------------------------------------------+

| | Годы | | | |

| Показатели |------------------------------+----|Итого|------|

| ||2002|2003|2004|2005|2006|2007|2008| |2008 ||

|----------------------------------||----+----+----+----+----+----+----+-----+-----||

|Годовая сумма амортизации для ||5000|5000|5000|5000|5000|5000|5000|5000 |40000||

|целей бухгалтерского учета || | | | | | | | | ||

|----------------------------------||----------------------------------------------||

+-----------------------------------------------------------------------------------+

Для аналитического учета отложенных налоговых обязательств с целью их

своевременного погашения используется соответствующий регистр (табл. 10).

На основании регистра учета ОНО можно определить сумму налогового

обязательства, которая при выбытии компьютера должна быть списана с дебета

счета 77 \\\"Отложенные налоговые обязательства\\\".

Величина списанного отложенного налогового обязательства не увеличивает

налогооблагаемую прибыль как отчетного, так и последующих отчетных

периодов.

Таблица 10

Регистр учета отложенных налоговых обязательств

+----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+

| | |Сумма | | | | | Сумма ОНА с | | |

| Наименование |Дата записи в|ОНА в | Сумма ОНА с начала отражения в | Срок | Период | Сумма | начала | Сумма | |

| ОНА |бухгалтерском|месяц,| бухгалтерском учете, руб. |погашения|погашения|погашения в| отражения в |непогашенного| |

| | учете, руб. | руб. | |ОНА, мес.| ОНА |месяц, руб.|бухгалтерском| ОНА | |

| | | | | | | | учете, руб. | | |

|--------------+-------------+------+---------------------------------+---------+---------+-----------+-------------+-------------| |

| | | | | | | | | 6000 | |

| | | | | | | | | | |

| | | | | | | | | 5900 | |

|ОНА по Pentium|-------------+------+---------------------------------| |---------+-----------+-------------+-------------+-----+ |

| II | | | | | | | | ||5800| |

| | |------+---------------------------------| |---------| |-------------+-------------++----+---+ |

| | | | | | | | | || ||..| |

| | | |---------------------------------| |---------| |-------------| |+----++--+--|

| | | | | | | | | || || ||-|

|--------------| | | |-------------------| |-------------| || |------|

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

| | | | | | | | || | |

+----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+

Этот доход (величина списанного ОНО) участвует в формировании

бухгалтерской прибыли, но не учитывается при расчете налогооблагаемой

прибыли как в отчетном, так и в последующих периодах.

В декабре 2004 г. компьютер списывается по причине невозможности

дальнейшего использования. Это отражается следующими бухгалтерскими

записями (табл. 11).

Величина списанного ОНО (6000 руб.), отраженная по кредиту счета 99

\\\"Прибыли и убытки\\\", не увеличивает налогооблагаемую прибыль как в отчетном

периоде, так и в последующих периодах. В связи с этим, исходя из величины

отложенного налогового обязательства, начислен постоянный налоговый актив.

Таблица 11

Корреспонденция счетов по списанию ОНО

+----------------------------------------------------------------------------+

| | |Корреспонденция| |

| Содержание операции |Сумма,| счетов | |

| | руб. |---------------+----------------------------|

| | | | | Дт | Кт |

|------------------------+------| | |---------------+------------|

|Списана сумма | | | |02 «Амортизация|01 «Основные|

|амортизации | | | |основных |средства» |

|(бухгалтерской) | | | |средств» | |

|------------------------+------| | |---------------+------------|

|Списана остаточная | | | |91 «Прочие |01 «Основные|

|стоимость компьютера | | | |доходы и |средства» |

|Pentium-II | | | |расходы» | |

|------------------------+------| | |---------------+------------|

| | | | | |99 «»Прибыли|

|Списано отложенное | | | |77 «Отложенные |и убытки», |

|налоговое обязательство | | | |налоговые |субсч. |

| | | | |обязательства» |«Постоянные |

| | | | | |разницы» |

|------------------------+------| | |---------------+------------|

|Отражен постоянный | | | | | |

|налоговый актив | | | | | |

|(6000*24%) | | | | | |

|------------------------+------| | |---------------+------------|

|Отражен финансовый | | | | | |

|результат от списания | | | | | |

|компьютера | | | | | |

|------------------------+------| | |---------------+------------|

|Начислен условный доход | | | | | |

|по налогу на прибыль | | | | | |

|(25000-6000*24%) | | | | | |

+----------------------------------------------------------------------------+

Текущий налоговый убыток определяется по формуле:

-ТНУ = -УД - ПНА + ОНО,

где ТНУ - текущий налоговый убыток;

ПНА - постоянный налоговый актив;

ОНО - отложенное налоговое обязательство;

УД - условный доход по налогу на прибыль.

-ТН

го же стоимости по данным налогового учета.

Это характерно и для исследуемого объекта - ОАО «СААЗ», когда предприятие

решило собственными силами построить производственный склад.

Согласно п 8 Положения по бухгалтерскому учету \\\"Учет основных средств\\\"

(ПБУ 6/01) сказано, что в первоначальную стоимость данного склада нужно

включать все затраты, так или иначе связанные с покупкой или изготовлением

основного средства. Сюда относятся: суммы, уплаченные поставщикам,

строителям или работникам предприятия, участвовавшим в сооружении объекта,

регистрационные сборы, таможенные пошлины, вознаграждения посредникам,

консультантам, перевозчикам и т.д.

Но согласно п 1 ст 257 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость в

налог

р за регистрацию прав на недвижимое имущество; плату за работы,

выполненные подрядчиками.

В бухучете все перечисленные средства включаются в первоначальную

стоимость изготовленного объекта. Для целей же налогообложения все тот же

пункт 1 статьи 257 Налогового кодекса позволяет относить на такую

стоимость только прямые расходы. Перечень таких расходов дан в статье 318

Налогового кодекса РФ. К ним относят: стоимость материалов и работ

подрядчиков, зарплату персонала, участвующего в производстве, ЕСН,

начисленный на эту зарплату, а также амортизацию по производственным

основным средствам. Что же касается всех других затрат (арендных платежей,

процентов по кредиту и т.д.), то на их сумму следует уменьшить

налогооблагаемый доход того периода, в котором эти затраты произведены.

Представители налоговых органов считают, что по прямым расходам можно

оценивать лишь те объекты, которые предприятие изготовило на продажу, а

затем решило использовать в своей производственной деятельности. Такая

позиция высказана в подпункте 3 пункта 5.3 Методических рекомендаций по

применению главы 25 Налогового кодекса РФ, которые утверждены приказом МНС

России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729 [17].

писи:

Дебет 08 Кредит 10

- 1 860 000 руб. - списаны материалы, использованные при строительстве;

Дебет 08 Кредит 02

- 300 000 руб. - начислена амортизация по основным средствам,

использованным при строительстве;

Дебет 08 Кредит 60

- 1 040 000 руб. (40 000 + 1 000 000) - отражена сумма, уплаченная за

аренду строительного оборудования и работы, которые выполнили подрядчики;

Дебет 08 Кредит 70 (69)

- 798 000 руб. (790 000 + 8000) - начислена зарплата рабочих и менеджеров,

а также ЕСН и взносы на страхование от несчастных случаев и

профессиональных заболеваний, начисленные на эту зарплату;

Дебет 08 Кредит 51

- 2000 руб. - уплачен сбор за регистрацию прав на недвижимое имущество;

Дебет 01 Кредит 08

- 4 000 000 руб. (1 860 000 + 300 000 + 1 040 000 + 798 000 + 2000) -

принято к учету здание производственного склада.

оговое обязательство:

50 000 руб. x 24% = 12 000 руб.

В бухучете на сумму этого обязательства сделана такая проводка:

Деб

Существуют способы, которые позволят сблизить бухгалтерскую и налоговую

стоимость данного основного средства, чтобы избежать громоздкость учета,

связанного с различным исчислением стоимости объектов в бухгалтерском и

налоговом учете. Это будет показано в главе 3 (п.3.1).

2.5. Недостатки в учете основных средств, выявленные в ходе

аудиторской проверки

Несмотря на то, что в целом бухгалтерский учет основных средств ведется в

соответствии с действующими правилами бухгалтерского учета, в учете

отдельных операций встречаются некоторые ошибки.

Данные ошибки были выявлены в ходе аудиторской проверки состояния осн

стоимость услуг по оценке и нотариальному оформлению государственной

регистрации, проценты за кредит для приобретения объектов основных средств

ю расходов и неправильному формированию финансового результата; занижению

налогооблагаемой базы при расчете налога на имущество; неточному

определению износа основных средств [49].

Так, при приобретении и вводе в эксплуатацию новых станков с ЧПУ за 600000

00000 руб. - отражена сумма НДС;

Д-т сч.26 К-т сч.60 10000 руб. - отражена стоимость консультационных

услуг;

Д-т сч.19 К-т сч.60 2000 руб. - отражена сумма НДС по консультационным

услугам;

Д-т сч.01 К-т сч.08 500000 руб. - введены в эксплуатацию станки.

В соответствии с п.8 ПБУ 6/01 ОАО «СААЗ» следовало включить в первоначаль

Д-т сч.08 К-т сч.60 10000 руб.;

Д-т сч.01 К-т сч.08 510000 руб.

Глава 3. Направления совершенствования учета

основных средств

3.1. «Уравнивание» бухгалтерской и налоговой отчетности

основных средств

В п.2.4 было показано, что бухгалтерский учет основных средств на ОАО

«СААЗ» может отличаться от налогового, например «бухгалтерская»

амортизация» может значительно отличаться от налоговой» вследствие

различного фактического срока эксплуатации основных средств поданным

налогового и бухгалтерского учета.

В результате возникают разницы между \\\"бухгалтерской\\\" и \\\"налоговой\\\"

себестоимостью продукции, а как следствие и прибылью. Налог, рассчитанный

с таких р

1. Приравнивание «налоговой» стоимости основного средства к бухгалтерской.

Для того, чтобы \\\"налоговая\\\" стоимость объекта стала такой же, как и в

бухучете, нужно просто включить в эту стоимость все косвенные расходы по

материалам (работам, услугам), изготовленным (выполненным, оказанным)

сотрудниками предприятия. Кроме того, в первоначальную стоимость объектов

недвижимости нужно включить сумму, уплаченную за их государственную

регистрацию. Правда, при этом будут нарушены правила, установленные

Налоговым кодексом. Но за это предприятие не будет подвергнуто штрафным

санкциям, т.к. будет увеличена налогооблагаемую прибыль: те затраты,

которые можно было бы отнести на уменьшение дохода сразу, придется

списывать постепенно - по мере начисления амортизации.

Конечно, таким способом сближения видов учета целесообразно пользоваться

лишь в том случае, когда переплата налога незначительна и не наносит

серьезного ущерба мат

ущего периода на разницу между \\\"бухгалтерской\\\" и \\\"налоговой\\\" стоимостью

склада - 50 000 руб., то можно включить эту сумму в первоначальную

стоимость здания цеха в налоговом учете и тем самым сравнять ее с

\\\"бухгалтерской\\\" стоимостью.

В результате в бухучете не будет образовано отложенного налогового

обязательства.

Есть случаи, когда бухгалтер вообще не может сделать \\\"налоговую\\\" стоимость

основного средства равной \\\"бухгалтерской\\\", т.к. Налоговый кодекс

категорически запрещает уменьшать налогооблагаемую прибыль на суточные и

проценты по кредитам, которые были выплачены сверх нормативов. Нарушив же

этот запрет, бухгалтер систематически (все то время, пока начисляется

амортизация по объекту) будет занижать налогооблагаемую прибыль. За это

нарушение организацию могут оштрафовать на 10 процентов от суммы

недоначисленного налога. А если штраф, рассчитанный таким образом,

окажется меньше 15 000 руб., в бюджет придется уплатить именно эту сумму

(п.3 ст.120 Налогового к

са. И ничто не мешает уменьшить \\\"бухгалтерскую\\\" стоимость основного

средства до \\\"налоговой\\\". Однако здесь основная проблема связана с налогом

на имущество. Как известно, среди прочего им облагается остаточная

стоимость основных средств. И данные об этой стоимости берут из

бухгалтерского учета. Получается, что, уменьшив \\\"бухгалтерскую\\\" стоимость

объекта, будет занижен налог на имущество. А за это грозят штрафные

санкции.

Свести \\\"бухгалтерскую\\\" стоимость основного средства к \\\"налоговой\\\", не

рискуя заплатить высокие штрафы можно лишь в том случае, когда разница

между \\\"бухгалтерской\\\" и \\\"налоговой\\\" стоимостью небольшая. Дело в том, что

среди требований, предъявляемых к бухучету и отчетности, немаловажное

место отводится рациональности и существенности. Применительно к данной

про

имости актива. Кстати, таким образом, бухгалтер еще и застрахует себя от

штрафа за искажение бухгалтерской отчетности, предусмотренного статьей

15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях. Ведь установив

критерий существенности равным, например, 5 процентам, он не будет

оштрафован даже в том случае, если стоимость основных средств, показанная

в балансе, окажется на 14 процентов меньше их стоимости, рассчитанной по

всем правилам бухгалтерского учета. В этом случае получится, что данные

отчетности искажены лишь на 9 процентов - это разница между суммарным

отклонением (14%) и его допустимой величиной (5%).

Получается, что можно исключить из \\\"бухгалтерской\\\" стоимости основного

средства сверхнормативные суточные и проценты по заемным средствам, а

также плату за госрегистрацию недвижимости. Ведь, скорее всего, все эти

суммы не составят 5 (6, 7 и т. д.) процентов от первоначальной стоимости

объекта. Приняв такое решение, следует обязательно отразить его в учетной

политике. В ней следует указать, что при несущественном отклонен

составила:

- 4 000 000 руб. - в бухгалтерском учете;

- 3 950 000 руб. - в налоговом учете.

В учетной политике предприятия можно записать, что если разница между

\\\"бухгалтерской\\\" и \\\"налоговой\\\" стоимостью объекта составляет менее 5

процентов от его \\\"бухгалтерской\\\" стоимости, то последняя определяется по

правилам Налогового кодекса РФ.

5 процентов от \\\"бухгалтерской\\\" стоимости склада составляет 200 000 руб. (4

000 000 руб. x 5%). Разница между \\\"бухгалтерской\\\" и \\\"налоговой\\\" стоимостью

- 50 000 руб. (4 000 000 - 3 950 000) - меньше этой суммы. Поэтому здание

было принято к учету с первоначальной стоимостью 3 950 000 руб. Э

В результате бухгалтеру не придется отражать в учете отложенное налоговое

обязательство.

Таким образом, у бухгалтеров есть возможность сравнять \\\"бухгалтерскую\\\" и

\\\"налоговую\\\" стоимость основных средств. Но для этого необходимо, чтобы они

отличались друг от друга не очень значительно (5-10%). Иначе фирме

придется нести потери либо из-за переплаты налога на прибыль,

енно от бухгалтерского.

3.2. Необходимость учета переоценки для целей налогообложения

Как было уже упомянуто в п.1.1, расхождения в результатах бухгалтерского и

налогового учета амортизационных отчислений могут иметь место из-за

различной стоимостной оценки основных средств, принятой за базу их

расчета.

Важнейшей задачей амортизационной политики остается своевременность и

достаточность накопления инвестиционных ресурсов для восстановления и

модернизации основного капитала. Ее решение обеспечивается не только

установлением обоснованного амортизационного периода основных средств,

норм амортизации, использованием прогрессивных методов ее начисления, но и

соответствием стоимости амортизируемых объектов их восстановительной

стоимости.

Для

ржденным рыночным ценам.

В ПБУ 6/01 также указывается, что в последующем эти объекты

переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой

они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не

отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Результаты переоценки учитываются при формировании бухгалтерского баланса

на начало отчетного года.

В преддверии ввода с 1 января 2002 года новой системы амортизации в целях

налогообложения многие организации провели переоценку основных фондов по

рыночным ценам (Госкомстат России не разрабатывал индексы, так как

переоценки проводятся организациями добровольно в соответствии с ПБУ

6/01), что привело к росту амортизационных отчислений. В 2002 году их

объем, включенный в затраты производства, превысил показатели предыдуще

02 года, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных

до этого времени переоценок, включая переоценку по состоянию на 1 января

2002 года, но не выше чем в 1,3 раза. Проведение переоценок основных

средств организациями в последующем и определенная в результате этого

восстановительная стоимость, так же как и начисленная амортизация с новой

восстановительной стоимости основных средств, не учитываются при

налогообложении. В ст. 257 НК РФ указывается, что при проведении

налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах после

вступления в силу главы 25 Кодекса переоценки (уценки) стоимости объектов

основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма

такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для це

у принимается амортизация, исчисленная от стоимости основных средств по

состоянию на 1 января 2002 года. Вновь вводимые основные средства (после 1

января 2002 года) учитываются в налогообложении по первоначальной

стоимости, хотя их восстановительная стоимость со временем будет также

изменяться. В результате амортизация, включаемая в расходы в целях

налогообложения, будет рассчитываться исходя из заниженной (как правило)

стоимости основных средств (поскольку не учитывается переоценка), и,

соответственно, расчетный финансовый результат, в том числе

налогооблагаемая база, превысит реальный результат по бухгалтерскому

балансу.

В п.2.3 было показано, что недоучет переоценки основных средств ОАО «СААЗ»

занижает расходы организации, принимаемые для целей налогообложения,

\\\"перекачивает\\\" часть амортизации в прибыль и приводит к \\\"дообложению\\\" ее

налогом. Ведь в той мере, как изменяется восстановительная стоимость

основного капитала, возрастают амортизационные отчисления и уменьшается

балансовая прибыль и ее налогооблагаемая часть. Но налоговые органы, не

учитывая увеличение амортизационных отчислений, по существу, приравнивают

их к прибыли в части прироста за счет переоценки основных средств и

обходимо при налогообложении учитывать результаты переоценок основных

средств организациями.

С этой целью в НК РФ следует внести дополнение, соответствующее

действующим нормам ПБУ 6/01, а именно: в ст. 257 НК РФ целесообразно

предусмотреть, что первоначальная стоимость основных средств при изменении

стоимости их воспроизводства уточняется в процессе переоценки, а

Восстановительная стоимость основных средств используется для начисления

амортизации, принимаемой в целях налогообложения.

С целью сдерживания завышения организациями стоимости основных фондов

целесообразно при этом рекомендовать Госкомстату России определять предел

увеличения стоимости основных фондов в результате переоценки. Внесение

такого дополнения позволит однозначно решать вопросы оценки стоимости

основных фондов в бухгалтерском учете и для целей налогообложения.

Заключение

Итак, под основными средствами понимают имеющие материально-вещественную

форму, активы, включающие недвижимость (землю, здания, сооружения и другие

объекты, связанные с землей) и оборудование, которое используе

Основным регистром аналитического учета основных средств являются

инвентарные карточки.

Записи в аналитическом учете производятся на основании первичных

бухгалтерских документов, которые отражают поступление, выбытие, ремонт,

реконструкцию, модернизацию и инвентаризацию основных средств.

Цель аудита основных средств - составить обоснованное мнение относительно

достоверности и полноты информации об основных средствах, отраженной в

финансовой отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

Аудиторские процедуры, проведенные в ходе проверки основных средств,

документируются в соответствии с МСА 230 \\\"Документация\\\", российским

правилом (стандартом) аудиторской деятельности \\\"Документирование аудита,

внутрифирменными инструкциями и стандартами аудиторской организации.

В настоящей дипломной работе был рассмотрен учет и аудит основных средст

других организаций, приобретенных за плату у организаций и лиц, а также

непосредственного изготовления на самом заводе.

Приемка одного объекта (кроме зданий, сооружений) оформляется актом о

приеме-передаче объекта основных средств (форма N ОС-1), поступление

группы предметов - актом о приеме-передаче групп объектов основных средств

(форма N ОС-1б). Для учета зданий или сооружений предусмотрен специальный

акт (форма N ОС-1а).

Е

Выбытие объекта основных средств (кроме автотранспорта) в бухгалтерии ОАО

«СААЗ» оформляют актом о списании (форма N ОС-4). При выходе из строя

нескольких объектов составляют общий акт о списании (форма N ОС-4б).

Ликвидация автотранспорта сопровождается составлением специальный акт

(форма N ОС-4а).

Приемка основных средств, поступивших после ремонта (реконструкции,

модернизации), оформляется в бухгалтерии ОАМО «СААЗ» специальным актом

(форма N ОС-3). Сведения о произведенном ремонте (реконструкции,

модернизации) объекта основных средств бухгалтер вносит в инвентарную

карточку.

Инвентаризация основных средствв обязательном порядке проводится перед

составлением годовой бухгалтерской отчетности, при смене материально

ответственных лиц, если были выявлены факты хищения основных средств, а

также в случае, если основные средства были частично или полностью уни

основных средств негативно влияют на финансовый результат деятельности

данного предприятия, поскольку налоговый учет не учитывает результаты

переоценки для начисления амортизации, увеличивая налогооблагаемую прибыль

предприятия на 16 млн.руб.

Поэтому необходимо при налогообложении учитывать результаты переоценок

основных средств организациями.

С этой целью в НК РФ следует внести дополнение, соответствующее

действующим нормам ПБУ 6/01, а именно: в ст. 257 НК РФ целесообразно

предусмотреть, что первоначальная стоимость основных средств при изменении

стоимости их воспроизводства уточняется в процессе переоценки, а Восстано

Различия в бухгалтерском и налоговом учете основных средств появились

после вступления в действие с 01.01.02 гл.25 НК РФ.

В результате различных способов определения различных сроков фактической

эксплуатации основных средств, введенных в действие до 01.01.2002 г., их

амортизация в бухгалтерском и налоговом учете может быть различной. Это

приводит к появлению т.е. временных разниц, приводящих к возникновению

отложенных налоговых активов и обязательств.

Если сумма амортизации основных средств в бухгалтерском учете больше, чем

в налоговом; т.е. расходы в бухгалтерском учете признают раньше, чем в

налоговом, то возникают отложенные налоговые активы, равные произведению

временных разниц на ставку налога на прибыль. Они представляют собой

величину отложенного налога на прибыль, который ведет к уменьшению суммы

налога на прибыль в будущих отчетных периодах.

х разниц, и как следствие - ОНА о ОНО, может способствовать и то, что

первоначальная стоимость основного средства в бухучете может существенно

отличаться от его же стоимости согласно данным налогового учета.

Появление временных разниц значительно затрудняет учет основных средств, и

кроме того, появление значительных отложенных налоговых обязательств может

отрицательно сказаться на налоговых платежах предприятия в будущих

периодах.

Поэтому по возможности бухгалтеру следует устранять различия между

бухгалтерским и налоговым учетом основных средств. Так, для того, чтобы

\\\"налоговая\\\" стоимость объекта стала такой же, как и «бухгалтерская», нужно

включить в эту стоимость все косвенные расходы по материалам, изго

волит правильно определить расходы, налогооблагаемую базу при расчете

налога на имущество, точному определению износа основных средств.

Список использованных источников

1. Налоговый кодекс Российской Федерации - часть вторая от 5 августа 2000

г. N 117-ФЗ (с изм. и доп. от 18 июля 2005 г.)

2. Приказ Минфина РФ от 30 марта 2001 г. N 26н \\\"Об утверждении Положения

по бухгалтерскому учету \\\"Учет основных средств\\\" ПБУ 6/01\\\" (с изм. и

доп. от 18 мая 2002 г.)

3. Приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N 67н \\\"О формах бухгалтерской

отчетности организаций\\\"

4. Приказ Минфина РФ от 13 октября 2003 г. N 91н \\\"Об утверждении

Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств\\\"

5. Постановление Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88 \\\"Об

утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по

учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации\\\" (с

изменениями от 3 мая 2000 г.)

6. Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 \\\"О

Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы\\\"

(с изм. и доп. от 8 августа 2003 г.)

7. Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696 \\\"Об

утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности\\\"

(с изм. от 16 апреля 2005 г.)

8. Постановление Госкомстата РФ от 21 января 2003 г. N 7 \\\"Об утверждении

унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных

средств\\\"

9. Безруких П.С. Как работать с новым планом счетов. - М.: Бухгалтерский

учет, 2001. - 333 с.

10. Бойкова М. Налоговая амортизация основных средств // Бухгалтерское

приложение к газете \\\"Экономика и жизнь\\\" - выпуск 26 - июнь 2002.- СПС

«Гарант»

11. Бондарь Е. Проводим переоценку... //Бухгалтерское приложение к газете

\\\"Экономика и жизнь\\\" - выпуск 11 - март 2004 - СПС «Гарант»

12. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Схемы бухгалтерских

проводок типовых хозяйственных операций. - \\\"Налоги и финансовое

право\\\", 2003. - СПС «Гарант»

13. Бухгалтерский учет /Под ред. проф. Ю.А.Бабаева - М.:ЮНИТИ-ДАТА, 2002 -

624 с.

14. Бухгалтерский учет / Под. ред. Г.В. Максимовой - Иркутск: ЦГЭА, 2001 -

425 с.

15. Бухгалтерский учет основных средств / Под ред. С.А. Николаевой -

\\\"Аналитика-Пресс\\\", 2002. - СПС «Гарант»

16. Волошин Д.А. Изменения в учете основных средств //Главбух - №12 - июнь

2002 - СПС «Гарант»

17. Воронцов Л.Д. Как сделать равными \\\"бухгалтерскую\\\" и \\\"налоговую\\\"

стоимость основных средств //Главбух - №18 - сентябрь 2003 - СПС

«Гарант»

18. Гаврилова О.П., Коновалова Н.П. Учет амортизационных отчислений в

бухгалтерском учете и для целей налогообложения //Налоговый вестник -

№ 5 - май 2004 - СПС «Гарант»

19. Григорьева В. О некоторых вопросах учета основных средств

/Бухгалтерское приложение к газете \\\"Экономика и жизнь\\\" - выпуск 34 -

август 2002 - СПС «Гарант»

20. Елгина Е.Б. Первичные документы. - \\\"Статус-Кво 97\\\", 2004. - СПС

«Гарант»

21. Ефремова А.А. Ремонт основных средств, документальное оформление,

бухгалтерский и налоговый учет. //Бухгалтерский вестник - №10 -

октябрь 2002 - СПС «Гарант»

22. Зайцева О.П., Аманжолова Б.А. Аудит основных средств: принципы

формирования и основные процедуры проверки //Аудиторские ведомости - №

7 - июль 2003 - СПС «Гарант»

23. Зазарьин В.Р. Комментарий к новым Методическим указаниям по

бухгалтерскому учету основных средств //Консультант бухгалтера - № 1 -

январь 2004 - СПС «Гарант»

24. Захарьин В.Р. Особенности налогового учета основных средств

//Консультант бухгалтера - № 9 - сентябрь 2002 - СПС «Гарант»

25. Капкова Е. Заполняем новые формы по учету основных средств //\\\"Новая

бухгалтерия\\\" - выпуск 1 (7) - июль 2003 - СПС «Гарант»

26. Кожинов В.Я. Основы бухгалтерского учета. - Система ГАРАНТ, 2003.

27. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. Учебное пособие. - \\\"ИПБ-БИНФА\\\",

2002.

28. Королев Н. Основные средства: налоговый учет в бухгалтерском

//Московский бухгалтер - №3 - март 2004. - С.15-18.

29. Косьянова Г.Ю. Учет поступления основных средств //Налоговый вестник -

2003 - №7 - СПС «Гарант»

30. Куликова Л.И. Погашение отложенных налоговых активов и обязательств по

объектам основных средств //Бухгалтерский учет - №8 - апрель 2004 -

СПС «Гарант»

31. Ланина И.Б. Новые первичные документы по учету основных средств.

//Бухгалтерский вестник - №5 - 2003 - СПС «Гарант».

32. Макарьев И.Н. Проверка правильности использования основных средств

//Налоговый вестник - №3 - март 2003. - СПС «Гарант»

33. Нечаева Т. Учет основных средств. Новый год - новые указания //Двойная

запись - №1- январь 2004 - СПС «Гарант»

34. Митюкова Э.С. Ведение регистров по налоговому учету основных средств

//Бухгалтерский учет - №6 - март 2003. - СПС «Гарант»

35. Мирошниченко М.Ю. Комментарий к Положению по бухгалтерскому учету

\\\"Учет основных средств\\\" ПБУ 6/01 //Новое в бухгалтерском учете и

отчетности - №12 - июнь 2001 - СПС «Гарант»

36. Опарина С. Амортизация как источник возникновения постоянных и

временных разниц //Новая бухгалтерия - выпуск 1 (7) - июль 2003 - СПС

«Гарант»

37. Организация документооборота в бухгалтерском учете предприятия

//Консультант бухгалтера. - №1 - январь 2004 - СПС «Гарант»

38. Орлова Е.В. Комментарий к Методическим указаниям по бухгалтерскому

учету основных средств, утвержденным приказом Минфина России от

13.10.2003 N 91н //Налоговый вестник: комментарии к нормативным

документам для бухгалтеров - №1-6 - январь - июнь 2004 - СПС «Гарант»

39. Орлова Е.В. Особенности бухгалтерского учета основных средств в 2004

году //Налоговый вестник - №1 - январь 2004 - СПС «Гарант»

40. Пархачева М.А., Бойкова М.П. Суммовые разницы в бухгалтерском и

налоговом учете. - Система ГАРАНТ, 2004.

41. Порядок проведения переоценки основных средств и других

товарно-материальных ценностей //Консультант бухгалтера - №3 - март

2004 - СПС «Гарант»

42. Пронина Е.А. Постоянные и временные разницы в учете основных средств

//Бухгалтерский учет - №2 - январь 2004 - СПС «Гарант»

43. Русакова Е.А. Об учете основных средств //Налоговый вестник - №4 -

апрель 2004 - СПС «Гарант»

44. Самойлов И.В. Инвентаризация и учет ее результатов //Консультант

бухгалтера - №11 - ноябрь 2003 - СПС «Гарант»

45. Сергеева С.Н. О новых унифицированных формах по учету основных средств

//Консультант бухгалтера - №5 - май 2003 - СПС «Гарант»

46. Табалина С.А. Аудит основных средств //Финансовые и бухгалтерские

консультации - № 1 - январь 2003 г - СПС «Гарант»

47. Текущий средний и капитальный ремонт основных средств. //Консультант

бухгалтера - №6 -2003 - СПС «Гарант»

48. Филиппенко Е.И. Переоценка основных средств //Главбух - №23 - декабрь

2002 - СПС «Гарант»

49. Ширкина Е.И. Типичные ошибки в бухгалтерском учете организаций

//Бухгалтерский учет. - №15 - август 2001 - СПС «Гарант»

50. Электронная версия бератора \\\"Практическая энциклопедия бухгалтера.

Налоговый учет и отчетность\\\". Налоговый учет основных средств» (в

редакции обновления за апрель 2005) - СПС «Гарант»

51. Электронная версия бератора \\\"Практическая энциклопедия бухгалтера\\\" Том

2. Первичные документы Раздел II. Основные средства

52. Электронная версия бератора \\\"Практическая энциклопедия бухгалтера\\\".

Том 5. Налоговый учет и отчетность (в редакции обновления за июнь

2004) - СПС «Гарант»

53. Электронная версия бератора \\\"Практическая энциклопедия бухгалтера\\\".

Налоговый учет основных. Налоговый учет и отчетность\\\") (в редакции

обновления за март 2004) - СПС «Гарант»

приложения

70